Welfare aziendale, aumenta la soglia esente per il 2022 
Rientrano anche i rimborsi per le utenze domestiche

 
Il Decreto Aiuti bis aveva stabilito, soltanto per il periodo d'imposta 2022, che il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati al lavoratore dipendente, nonché le somme erogate o rimborsate al medesimo dal datore di lavoro per il pagamento delle utenze domestiche del servizio idrico integrato, dell'energia elettrica e del gas naturale, non concorressero a formare il reddito imponibile ai fini Irpef nel limite complessivo di 600 euro. Successivamente il Decreto Aiuti quater alza la soglia a 3.000 euro. A questa disposizione si aggiunge anche la possibilità di attribuire buoni carburante nei limiti del valore di 200 euro come previsto dal Dl 21/2022. Nuovi limiti del welfare aziendale


L'articolo 12, comma 1 del Dl 115/2022 (Decreto Aiuti bis),in vigore dal 10 agosto 2022, convertito, con modificazioni, dalla legge 142/2022, prevede che, “limitatamente al periodo d'imposta 2022, in deroga a quanto previsto dall'articolo 51, comma 3, del Tuir, non concorrono a formare il reddito il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati ai lavoratori dipendenti nonché le somme erogate o rimborsate ai medesimi dai datori di lavoro per il pagamento delle utenze domestiche del servizio idrico integrato, dell'energia elettrica e del gas naturale entro il limite complessivo di euro 600,00 ”.
L'articolo 51, comma 3 del Dpr 917/1986, richiamato dalla disposizione in commento, per i beni ceduti ei servizi prestati al lavoratore, prevede, nell'ultimo periodo, la non concorrenza al reddito imponibile ai fini dell'Irpef, nel limite di euro 258,23 nonché, in caso di superamento di quest'ultimo limite, l'inclusione nel reddito imponibile dell'intero ammontare e non solo della quota eccedente euro 258,23.
Per gli anni d'imposta 2020 e 2021, conto limite (euro 258,23) era stato elevato a euro 516,46 dall'articolo 112 del Dl 104/2020, convertito, con modificazioni, dalla legge 126/2020, successivamente modificato dall 'articolo 6-quinquies, comma 1 del Dl 41/2021, convertito, con modificazioni, dalla legge 69/2021.
L'agenzia delle Entrate con la circolare n. 35/E del 4 novembre 2022 ha fornito indispensabili chiarimenti portando alcune innovazioni dal punto di vista dell'interpretazione della norma, della sua estensione e delle modalità operative, per l'applicazione ed il riconoscimento dell'agevolazione al personale interessato.
L'azione del Governo sul punto non si ferma. Il Decreto Aiuti quater, appena approvato dal Consiglio dei ministeri del 10 novembre 2022, modifica l'articolo 12 del Dl 115/2022 e alza la soglia dei fringe benefit esenti da imposte di cui all'articolo 51, comma 3, prima parte del terzo periodo del Tuir, da 600 a 3.000 euro.
 
I percettori destinatari dell'agevolazione
I lavoratori beneficiari della disposizione agevolativa sono quelli già individuati in base alle regole generali stabilite dall'articolo 51, comma 3 del Tuir. La circolare 35/E precisa che la disposizione si applica ai titolari di redditi di lavoro dipendente, ma anche ai titolari di redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente, per i quali il reddito è determinato secondo le disposizioni contenute nell'articolo 51 del Tuir.
Quindi, anche se la norma si riferisce ai beni ceduti, ai servizi prestati, nonché alle somme erogate o rimborsate ai lavoratori dipendenti, l'agevolazione trova, in via interpretativa, applicabilità a soggetti che non aiutano come lavoratori dipendenti a condizione che si tratti di percettori di redditi assimilati al lavoro dipendente di cui all'articolo 50 del Tuir.
Seppure ciò non risulti in perfetta linea con il testo della norma e derivi solo dalla sistematica di formazione dei redditi di lavoro dipendente e assimilati (per il rimando dell'articolo 52 all'articolo 51 del Tuir), a cui si ricollega l'interpretazione della circolare, sono ricondotti all'innalzamento dell'importo fino a 600 euro anche, ad esempio:

• i lavoratori soci delle cooperative di produzione e lavoro, delle cooperative di servizi, delle cooperative agricole e di prima trasformazione dei prodotti agricoli e delle cooperative della piccola pesca;
• i titolari di borse e assegni di studio (potenzialmente anche se destinatari di trattamenti speciali di esenzione da Irpef come, ad esempio, assegni di ricerca, borse di dottorato di ricerca, ecc.);
• i collaboratori coordinati e continuativi (tipici o atipici);
• i sacerdoti per le loro remunerazioni – articoli 24, 33, lett. a), e 34 della Legge 222/1985 – comprese le congrue ed i supplementi di congrua;
• i pensionati .

Evidentemente, nella verifica degli effetti delle elaborazioni sul modello di CU 2021 per l’anno d’imposta 2020 (indicato nella relazione tecnica al provvedimento), relativamente a tutti i lavoratori che fruiscono dei benefit in esame (circa 3 milioni di soggetti) e nel calcolo dell’ammontare degli stessi, innalzando per tutti i soggetti la soglia di esenzione a 600 euro, sono stati compresi anche i titolari di redditi assimilati. Questa estensione dovrebbe però nuova trovare esplicita conferma in quanto il passaggio esplicativo della circolare a tal proposito appare piuttosto sbrigativo.
La circolare 35/E ha precisato, inoltre, che la norma richiama solo la disciplina dettata dal comma 3 dell’articolo 51 del Tuir, e non anche quella dettata dal comma 2 del medesimo articolo 51. Questo produce due diversi effetti:
i) i fringe benefit in esame possono essere corrisposti dal datore di lavoro anche ad personam (non essendo richiesta la totalità o intere categorie di dipendenti);
ii) non vi sono relazioni fra le attribuzioni ed il regime previsto per le fattispecie indicate nel comma 2 dell’articolo 51 che, se ed in quanto erogazioni e/o attribuzioni esenti da tassazione, non vengono in nessun caso interessate dall’interazione del limite di 600 euro stabilita dall’articolo 51, comma 3.
A differenza di altri beni e servizi per i quali la legge subordina l’esenzione, parziale o totale, sia fiscale che previdenziale, all’offerta o messa a disposizione alla generalità dei dipendenti o categorie omogenee (welfare aziendale), nel caso dei beni e servizi fino a euro 258,23 (euro 600 per il 2022) questi possono essere riconosciuti anche al singolo lavoratore come trattamento ad personam.
In questo senso si colloca l’agenzia delle Entrate già con la circolare n. 59/E del 22 ottobre 2008, paragrafo 16, dove ha chiarito che: “Ai sensi del citato comma 3 dell'art. 51, peraltro, l'esclusione dal reddito opera anche se la liberalità è erogata ad un solo dipendente non essendo più richiesto che l'erogazione liberale sia concessa in occasione di festività o ricorrenze alla generalità o a categorie di dipendenti, fermo restando che se il valore in questione è superiore a detto limite, lo stesso concorre interamente a formare il reddito. Al riguardo, si ritiene che tale disposizione, da una parte, consente di continuare ad agevolare talune forme di liberalità in natura di modico valore offerte usualmente ai dipendenti (come quelle legate alle festività) e, dall'altra, non è lesiva degli interessi erariali, in quanto resta vincolata al rispetto dei limiti dettati dall'art. 51 del Tuir”.
A ciò va aggiunta la precisazione che l’agevolazione in esame non distingue fra lavoratori dipendenti del settore privato e pubblico, come invece operato dalla disposizione relativa ai buoni carburante. In questo senso la circolare 35/E, sul profilo dei soggetti destinatari della misura di favore, non introduce interpretazioni limitative ed è così possibile concludere che l’agevolazione del Decreto Aiuti bis sul limite di 600 euro nel 2022 si applica indifferentemente a lavoratori pubblici e privati (intendendo per tali percettori di redditi di lavoro dipendente e assimilato).
 
Come opera l’agevolazione: profili generali
Il Decreto Aiuti bis modifica la soglia di esenzione fiscale per i benefit assegnati ai lavoratori dipendenti portandola a 600 euro annui e aumentando l’ambito oggettivo di applicazione, posto che viene data la possibilità di utilizzare tale importo anche per rimborsare le spese di utenze domestiche. Si tratta un nuovo intervento di carattere straordinario sull’articolo 51, comma 3 del Tuir che ha un impatto anche sui piani di welfare aziendale. La disposizione è temporanea ed opera solo per il periodo d’imposta 2022.
Di fatto, quindi, viene prorogato, sempre come misura straordinaria ed eccezionale, anche per il 2022, il particolare regime di deroga al limite dei 258,23 euro introdotto per la prima volta dal Decreto Agosto 2020 (Dl 104/2020) per il 2020 e in seguito prorogato per l’anno 2021 dalla legge 69/2021 di conversione del Dl 41/2021 (Decreto Sostegni). Va detto che, rispetto agli anni 2020 e 2021, per il 2022 vi sono specifiche novità dal momento che il limite di esenzione sale a 600 euro e che in questo ammontare rientrano anche i rimborsi (o le anticipazioni finalizzate) da parte del datore di lavoro (o, per meglio dire, sostituto d’imposta per i percettori di redditi assimilati) per il pagamento delle bollette di acqua, luce e gas.
In conseguenza di ciò, fino al 31 dicembre 2022 (con il criterio della “cassa allargata” comprese le attribuzioni o erogazioni fino al 12 gennaio 2023):

• il “plafond” del valore dei beni ceduti e dei servizi prestati ai lavoratori dipendenti a disposizione dei lavoratori (comunque dei soggetti sostituiti di lavoro dipendente o assimilato) e conseguentemente dei datori di lavoro (o comunque sostituti d’imposta) ammonta ad euro 600;
• nell’ambito di questo importo possono essere riconosciuti anche i rimborsi delle utenze domestiche di acqua, luce e gas.

Si evidenzia, inoltre, che le somme, i beni e i servizi – anche se erogati tramite voucher – si considerano percepiti dal dipendente quando entrano nella sua disponibilità patrimoniale, a prescindere dall’effettiva fruizione del servizio legato al voucher o al sistema di attribuzione (ad esempio, piattaforma). Sul punto la circolare 35/E conferma e rammenta che i benefit erogati mediante voucher si considerano percepiti dal dipendente, ed assumono quindi rilevanza reddituale, nel momento in cui tali utilità entrano nella disponibilità del lavoratore, riprendendo così anche le conclusioni della risoluzione 14 agosto 2020, n. 46/E e della circolare 23 dicembre 1997, n. 326. La fruizione può avvenire anche successivamente, come precisato dalla circolare 5/E/2018, a condizione che il dipendente venga nella disponibilità del diritto di godimento entro il 12 gennaio 2023.
 
Condizioni di applicazione
La circolare 35/E afferma e conferma, inoltre, che l’esenzione sui compensi in natura fino al limite di 600 euro complessivi opera esattamente secondo le regole stabilite dall’articolo 51, comma 3 del Dpr 917/1986 dove, come detto, si prevede che “non concorre a formare il reddito il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati se complessivamente di importo non superiore nel periodo d'imposta ad euro 258,23; se il predetto valore è superiore al citato limite, lo stesso concorre interamente a formare il reddito”.
Si tratta, quindi, della generale norma di esenzione per i “benefit di modico valore” che ha trovato anche ampio spazio nel welfare aziendale soprattutto nella forma dei buoni acquisto. Secondo quanto fissato dal comma 3-bis del medesimo articolo 51 (così come attuato dal Dm 25 marzo 2016) l’erogazione di beni, prestazioni, opere e servizi da parte del datore di lavoro può avvenire mediante documenti di legittimazione, in formato cartaceo o elettronico, riportanti un valore nominale e che, in forza di tale previsione, è possibile erogare ai lavoratori buoni spesa entro il limite di euro 258,23 (nella previsione originaria).
Questo importo non costituisce, pertanto, una franchigia di esenzione in quanto, in caso di superamento del limite, l’intero importo dei benefit riconosciuti dev’essere sottoposto a tassazione (come conferma la circolare 326/E/1997). Sulla stessa linea la norma introdotta dall’articolo 12 del Dl 115/2022 avendo la circolare escluso l’ipotesi che potesse operare in modo derogatorio all’impostazione del comma 3.
Sul punto la circolare è categorica. Dalla lettura della norma e delle relative relazioni illustrativa e tecnica, emerge che, esclusivamente per l’anno d’imposta 2022, deve intendersi modificata la disciplina dettata dall’articolo 51, comma 3 del Tuir come segue:

• sono incluse tra i fringe benefit concessi ai lavoratori anche le somme erogate o rimborsate ai medesimi dai datori di lavoro per il pagamento delle utenze domestiche del servizio idrico integrato, dell’energia elettrica e del gas naturale;
• il limite massimo di non concorrenza al reddito di lavoro dipendente dei beni ceduti e dei servizi prestati, nonché delle somme erogate o rimborsate per il pagamento delle utenze domestiche, è semplicemente innalzato da euro 258,23 ad euro 600 e il superamento di quest’ultimo importo implica l’inclusione nel reddito di lavoro dipendente anche della quota di valore inferiore al medesimo limite;
• rientrano nella nozione di reddito di lavoro dipendente, quindi nel computo per la verifica del suddetto limite, anche i beni ceduti e i servizi prestati al coniuge del lavoratore o ai familiari indicati nell’articolo 12 del Tuir (si veda il box), nonché i beni e i servizi per i quali venga attribuito il diritto di ottenerli da terzi.

Pertanto, ove il valore complessivo dei beni e servizi in natura oltre che dei rimborsi ammissibili riconosciuti ai dipendenti fosse superiore ad euro 600, l’esenzione verrebbe perduta e l’intero ammontare verrebbe assoggettato ad imposizione fiscale.
 
Quota esente per utenze domestiche: procedure e oneri documentali
In merito alla quota esente da imposizione relativa al pagamento delle utenze domestiche del servizio idrico integrato, dell’energia elettrica e del gas naturale, per le quali è prevista da parte del datore di lavoro l’erogazione di somme o rimborsi per il relativo pagamento, la circolare opera alcune specifiche indicazioni e prescrizioni (si vedano le tabelle).

In merito ai rimborsi e alle somme erogati ai lavoratori, la circolare 35/E richiede il rispetto di un iter piuttosto complesso e laborioso che prevede la presentazione di una richiesta del lavoratore al datore di lavoro corredata da una serie di documenti, quali:

• copia della documentazione giustificativa della somma spesa per la sua inclusione nel limite di 600 euro del sostituito;
• dichiarazione sostitutiva di atto di notorietà (Dpr 445/2000), con la quale il lavoratore richiedente formula alcune attestazioni.

Il datore di lavoro (sostituto d’imposta) e il richiedente (dipendente o assimilato) sono tenuti ad acquisire e conservare tutta la documentazione, ognuno per la propria necessità in presenza di eventuali controlli da parte dell’Amministrazione finanziaria.
Fermo il fatto che il limite di euro 600 costituisce soglia personale di ciascun dipendente in qualità di contribuente, la procedura imposta dalla circolare opera al fine di porre un limite alla potenziale indebita duplicazione dell’erogazione in presenza di percettori lavoratori dipendenti tutti conviventi o appartenenti allo stesso nucleo familiare che ricevano da differenti datori di lavoro lo stesso benefit per la stessa finalità nell’ammontare massimo previsto.
Certamente questa previsione finisce per avvantaggiare coloro che hanno possibilità di documentare e ricondurre a più soggetti portatori di distinte soglie ed hanno disponibilità di un numero più ampio di utenze a cui riferire l’onere da chiedere a rimborso.
Prendendo spunto dal fatto che la circolare 35/E riconduce all’applicabilità della disposizione anche la circostanza per cui le somme erogate dal datore di lavoro (nell’anno 2022 o entro il 12 gennaio 2023) possono riferirsi anche a fatture che saranno emesse nell’anno 2023, purché riguardino consumi effettuati nell’anno 2022, ciò autorizza a ritenere che, coerentemente alla previsione della norma, la somma non sia erogabile solo a titolo di rimborso, ma possa essere erogata su richiesta dell’interessato con riserva di produzione della documentazione di spesa purché riferibile ai consumi dell’anno 2022.
Naturalmente questa procedura costringerà i sostituti d’imposta a richiedere la documentazione giustificativa entro i termini per l’effettuazione del conguaglio fiscale dell’anno 2022 che potrà essere realizzato al massimo con le retribuzioni relative al mese di febbraio 2023.
 
I bonus carburante e relazioni con il limite dei 600 euro
Per l’anno d’imposta 2022, in aggiunta al nuovo limite di 600 euro, possono essere riconosciuti anche buoni carburante o titoli analoghi per un valore massimo di 200 euro (articolo 2 del Dl 21/2022, convertito dalla Legge 51/2022) per ciascun lavoratore, andando così a costituire, per espressa previsione del legislatore, un beneficio ulteriore a favore del lavoratore dipendente anche se rivolto a differenti beneficiari (si veda sotto), come del resto precisato dall’agenzia delle Entrate con la circolare n. 27/E/2022 e si va ad aggiungere al valore stabilito dal comma 3 dell’articolo 51 del Tuir.
 

La circolare 35/E, in merito al tema della cumulabilità dei bonus carburante e del limite dei 600 euro, evidenzia che il regime dell’articolo 51, comma 3 del Tuir, limitato all’anno d’imposta 2022, rappresenta un’agevolazione ulteriore, diversa e autonoma, rispetto al bonus carburante.
Pertanto, al fine di fruire dell’esenzione da imposizione, i beni e i servizi erogati nel periodo d’imposta 2022 dal datore di lavoro a favore di ciascun lavoratore dipendente possono raggiungere un valore di euro 200 per uno o più buoni benzina ed un valore di euro 600 per l’insieme degli altri beni e servizi (compresi eventuali ulteriori buoni benzina) nonché per le somme erogate o rimborsate per il pagamento delle utenze domestiche del servizio idrico integrato, dell’energia elettrica e del gas naturale.
Nell’ambito dei premi di risultato, qualora il valore dei beni ceduti (ivi inclusi quelli relativi al bonus carburante), dei servizi prestati e delle somme erogate o rimborsate per il pagamento delle utenze domestiche del servizio idrico integrato, dell’energia elettrica e del gas naturale, sia di importo superiore ai rispettivi (e distinti) limiti fissati dalle due norme in commento (euro 600 per il regime temporaneo dell’articolo 51, comma 3 del Tuir e/o euro 200 per il bonus carburante), ciascun valore è tassato per l’intero.
Quindi sarà soggetto a tassazione ordinaria il premio di risultato se il dipendente chiede la sostituzione dello stesso con il bonus in argomento e/o con i fringe benefit senza poter applicare, nella circostanza in cui vengano superati i limiti, la previsione del prelievo d’imposta sostitutivo (con la circolare 35/E vengono, quindi, dichiarate parzialmente superate le indicazioni in merito della circolare 27/E/2022).
Si rammenta che, in riferimento ai buoni carburante di cui all’articolo 2 del Dl 21/2022, l’accesso al beneficio riguarda i soli datori di lavoro privati. A questo proposito la circolare 27/E/2022 chiarisce che rientrano nell’ambito di applicazione anche i soggetti che non svolgono un’attività commerciale e i lavoratori autonomi, sempre che dispongano di propri dipendenti. Sono, invece, escluse dall’agevolazione le Amministrazioni pubbliche.
Quanto alla categoria di lavoratori destinatari dei buoni carburante (cd. buoni benzina), è essenziale che si tratti di titolari di reddito di lavoro dipendente.
Considerato che la norma è finalizzata a ristorare i dipendenti di datori di lavoro privati dei maggiori costi sostenuti a seguito dell’aumento del prezzo dei carburanti, i buoni possono essere corrisposti dal datore di lavoro da subito, senza necessità di preventivi accordi contrattuali.
Sotto questo profilo nulla dice la circolare 35/E, ma si nota la differenziazione dell’interpretazione posto che sono esclusi dai benefici dei buoni carburante i soggetti percettori di redditi assimilati al lavoro dipendente compresi invece nel nuovo limite di 600 euro per il 2022.
 
Sintesi delle misure
Quindi, in base alle indicazioni della circolare 35/E, ad esempio, il dipendente:

• viene interamente tassato, se nel 2022 supera il limite complessivo di 600 euro per beni e servizi ricevuti e/o rimborso bollette e riceve 300 euro in buoni carburante;

• non viene tassato, se ha ricevuto 200 + 200 euro in buoni carburante e 400 euro in beni e servizi, per un totale di 800 euro. Ciò a condizione che sia possibile considerare 200 euro di bonus carburante ed il plafond di esenzione dei benefit di 600 euro (dato da 200 buoni carburante e 400 di beni e servizi e/o rimborso bollette). Quindi vengono fruiti entrambi i benefici nei limiti delle previsioni straordinarie.

 
L’incremento del Decreto Aiuti quater
Il  DL n 176/2022 alza ulteriormente il valore dei beni ceduti e dei servizi prestati al lavoratore dipendente, nonché le somme erogate o rimborsate allo stesso dal datore di lavoro per il pagamento delle bollette di acqua, luce e gas. L’articolo 3  comma 10 del Decreto legge Aiuti quater, , modificando l’articolo 12 del Dl 115/2022, aumenta da 600 a 3.000 euro il valore di riferimento della soglia di esenzione da Irpef per i premi che i datori di lavoro potranno concedere ai dipendenti per sostenerli nell’assorbire i maggiori oneri causati dal rincaro delle bollette.
Si tratta di una misura di welfare aziendale che punta a incrementare gli stipendi dei lavoratori, attraverso il rimborso anche delle utenze (acqua, luce e gas).
L'operatività della misura sembra si collochi esattamente nel solco di quella dei 600 euro come commentata dalla circolare 35/E e la decorrenza dell'efficacia sia corrispondente al periodo d'imposta 2022 e per adesso limitata appunto all'anno 2022.

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